הרמת מסך בדיני המס

חברה היא אישיות משפטית נפרדת מבעליה. עקרון האישיות המשפטית הנפרדת של החברה ועקרון האחריות המוגבלת של בעלי המניות והמנהלים בחברה, הם מעקרונות היסוד בדיני התאגידים כאשר נוצר חייץ בין החברה לבין בעלי מניותיה באופן שהחברה אחראית כספית למעשיה ולמחדליה ובדרך הכלל, לא ניתן לחייב את בעלי המניות בחברה לשלם באופן אישי מכיסם את חובות החברה, אלא בחריגים הקיימים בדין.

אנשים רבים פונים למשרדנו בשאלה, אימתי נכון להפעיל את העסק תחת חברה. רבים נוהגים להקים את החברה על מנת להרים מסך התאגדות, אשר ימנע סכנת גבייה מהאדם הפרטי.

יחד עם זאת, בדיני מיסים קיימים סעיפים בחוק מע”מ ובפקודת מס הכנסה המאפשרים “הרמת מסך” בין החברה לבעליה, באופן המאפשר לרשויות המס לגבות את חוב המס מבעל המניות ולעיתים אף ממנהלי החברה.

בעת המעבר לחברה ובהתנהלות במסגרת חברה, יש לתת את הדעת לאותם מקרים חריגים המאפשרים לפקיד השומה או למנהל מע”מ, להרים מסך.

משרד הילה תירוש ושות’, נתקל לא מעט במקרים בהם בעלי ומנהלי חברות נדהמים לפתע לגלות, שהם נושאים באחריות כבדה, אזרחית או פלילית, בגין מעשים או מחדלים כלפי רשויות המס שבוצעו במסגרת החברה, דבר הגורם בדיעבד לעלויות גבוהות ולעגמת נפש.

סעיף 6 לחוק החברות הוא הסעיף המרכזי והמוכר לצורך הרמת מסך המתבצעת בצו בית המשפט, כאשר לפי סעיף זה, רשאי בית המשפט  לייחס חוב של חברה לבעל מניה בה, אם מצא כי בנסיבות הענין צודק ונכון לעשות כן, במקרים החריגים שבהם השימוש באישיות המשפטית הנפרדת נעשה למטרות זרות המנויות בסעיף, לרבות קיפוח נושים, פגיעה בתכלית החברה וכד’.

אחריות מנהלים בדיני המס

לפי דיני המס, נקודת מוצא היא, כי מנהלי התאגיד נושאים באחריות אישית לפעולותיו של התאגיד ולפיכך, מבוצעת מעין “הרמת מסך” אוטומטית בין התאגיד לבין בעליו במצבים מסוימים הקבועים בפקודת מס הכנסה ובחוק מע”מ.

ס’ 117 לפקודת מס הכנסה קובע אחריות כללית של  מנהלים:

“המנהל או כל פקיד ראשי אחר של חבר בני אדם מואגד יהיה אחראי לעשייתם של כל אותם מעשים ודברים שעשייתם נדרשת על-פי פקודה זו בשביל שומת אותו חבר בני אדם ובשביל תשלום המס.”

ס’ 119א לפקודת מס הכנסה הוא הסעיף המהותי המאפשר הרמת מסך. הסעיף המקביל לו בחוק מע”מ הינו סעיף 106 לחוק מע”מ.

סעיף 119א(א)(3) לפקודת מס הכנסה מאפשר הרמת מסך בין חברה לבעלי מניותיה, מקום בו התפרקה החברה או העבירה נכסיה או פעילותה לבעלי השליטה בה או לקרוביהם.

סעיפים 119א(ג1) ו- 119א(ג2) מאפשרים גביית חוב מס של חברה מבעלי מניותיה, לאחר חשד או הרשעה בפלילים:

“(ג1)הורשע מנהל בחבר בני אדם, שהוא בעל שליטה באותו חבר, בשל אי העברת מס שנוכה, לפי סעיפים 219 או 224א, ולא ניתן עוד לערער על הרשעתו, ניתן לגבות ממנו את המס שנוכה כאמור ולא הועבר לפקיד השומה.

(ג2) נקבעה לחבר בני אדם שומה בשל מעשה מהמעשים המפורטים בסעיף 220 וערעור החבר על השומה נדחה על ידי בית המשפט בפסק דין שאינו ניתן עוד לערעור או שלא הוגש ערעור לבית המשפט, ניתן לגבות את חוב המס שלא שולם על ידי החבר גם ממי שהיה בעל תפקיד באותו חבר בעת ביצוע מעשה כאמור, אם יש בידי פקיד השומה ראיות לכאורה להוכיח שהמעשה נעשה בידיעתו של בעל התפקיד, אלא אם כן הוכיח אותו בעל תפקיד שהוא נקט את כל האמצעים הסבירים להבטחת מניעת המעשה”

סעיף 106ב לחוק מע”מ קובע בהתאמה:

“(א) עשה חבר בני אדם מעשה מהמפורטים בסעיף 117(א)(3), (6), או (ב), והוצאה לו בשל כך שומה, קביעת מס או דרישה לשלם כפל מס, והערעור עליה נדחה על ידי בית המשפט המחוזי, רשאי המנהל לקבוע כי בעל תפקיד בחבר בני האדם (בסעיף זה – בעל תפקיד) יהא גם הוא חייב בתשלום המס או כפל המס, לפי העניין, ובלבד שלעניין מעשה מהמעשים המפורטים בסעיף 117(א)(3) או (6), לא יחויב בעל תפקיד אלא אם כן הורשע בפסק דין חלוט”.

לפי הסעיפים הנ”ל, קיימים מספר מצבים בהם מוסמך פקיד השומה או מנהל מע”מ להרים מסך ולגבות חוב מס מבעל השליטה ואף  מנהל, כלהלן:

מצב ראשון – הרשעה חלוטה של מנהל שהוא גם בעל שליטה בגין עבירות לפי סעיפים 219 יחד עם  224א’ לפקודת מס הכנסה – עבירה של אי העברת ניכויים במועד.

מצב שני – במקרים בהם נקבעה לחבר בני אדם שומה בגין מעשים המפורטים בסעיף 220 לפקודת מס הכנסה, ולא הוגש ערעור על השומה או הוגש ערעור וניתן בגינו פס”ד שלא ניתן עוד לערעור, הרחיבה הפקודה את אפשרות הגביה בגין חוב השומה מבעל שליטה או ממנהל בחבר בני אדם וזאת – גם ללא הרשעה, אלא אם הוכיח אותו בעל תפקיד שהוא נקט את כל האמצעים הסבירים להבטחת מניעת המעשה.

בדומה, מאפשר גם סעיף 106ב לחוק מע”מ, הרמת מסך כנגד מנהל או בעל מניות, בגין מעשים המפורטים בסעיף. אף בסעיף זה, לא נדרשת הרשעת בעל התפקיד, אם וככל שמדובר במעשים פליליים הנמנים על עבירות לפי סעיף 117(ב) לחוק מע”מ.

השימוש בסעיפים האמורים לצורכי גבייה, הולכת ונעשית תדירה בשנים האחרונות ולעיתים, בוחרת רשות המיסים לעשות שימוש באפשרות הרמת המסך, בהיעדר אמצעי גבייה נוספים.

רבות השאלות בדבר אופן הפעלת סמכותו של פקיד השומה או מנהל מע”מ את הסעיפים האמורים שכן, כאמור, מדובר בסעיפים חריגים בעולם המשפט ואשר מרבית האוכלוסיה אף אינה מודעת לקיומם.

ראוי ורצוי לפנות לעורך דין המומחה במיסים, על מנת להיוועץ באפשרויות הרמת המסך וזאת – עוד בשלב בו ננקטים הליכים כנגד החברה.

הרמת מסך במישור הפלילי

אפשרות נוספת בה עושה רשות המיסים פעמים רבות, בין היתר לצורך הליכי גבייה מבעלי מניות וממנהלים בחברה, היא השימוש בסעיפים הפליליים בפקודת מס הכנסה ובחוק מע”מ, המאפשרים העמדה לדין של “מנהל פעיל” בעבירות הנעברות ע”י החברה.

סעיף 224א לפקודת מס הכנסה וסעיפים דומים בדיני המס השונים מייחסים למנהל בתאגיד אחריות פלילית בגין עבירותיו של התאגיד. כלומר: כל מי שהיה מנהל פעיל, שותף, מנהל חשבונות, פקיד אחראי, נאמן או בא-כוח, ייראה כאשם בכל עבירה שעברה השותפות, החברה, האגודה או העמותה. אם ירצה נאשם לסתור הנחה זו, עליו ללכת בדרך שקבע המחוקק, שהטיל על הנאשם את החובה להוכיח, שהעבירה נעברה שלא בידיעתו, או כי נקט בכל האמצעים הסבירים להבטיח מניעת העבירה.

לעניין זה יודגש, כי יש נפקות לגבי אחריותם של מנהלים, גם אם אינם בתחום הניהול השוטף של התאגיד אלא בעלי תפקיד ניהולי המופקדים על ניהול התחומים הטכניים של התאגיד.

במקרה בו מוגש כתב אישום פלילי, פעמים רבות ממהר המנהל לשאת בנטל תשלום המס, על מנת להימנע מענישה מחמירה או אף מהליך פלילי.

משרד הילה תירוש ושות’, חרט על דגלו את השילוב בין הטיפול השומתי – אזרחי לטיפול הפלילי, כאשר הניסיון מוכיח, שככל שמקדים הלקוח לפנות לעורך דין מסים, כך נפרשת אפשרות טובה יותר, להותיר את ההליך במישור האזרחי או לסיים את המישור הפלילי מחוץ לכתלי בית המשפט.