במהלך השנים האחרונות, הרחיבו שלטונות המס את יריעת הנחקרים בחשד לעבירות מס גם על מייצגים.

משרד הילה תירוש ושות’, מייצג רואי חשבון, יועצי מס כמו גם חשבים בחברות גדולות החשודים בסיוע לעבירות מס של לקוחותיהם ולעיתים – אף חשודים בביצוע העבירות כעבריינים עיקריים.

פעמים רבות מגיע המייצג לחקירה עקב פועלו בייצוג הלקוח מול שלטונות המס עקב חשד של מפקח ברשות המיסים, כי רואה החשבון עשה יד אחת עם הלקוח על מנת להעלים מס.

מקרים נוספים בהם מגיעים מייצגים לחדרי החקירות מקורם בחשודים הנחקרים בעבירות מס והטוענים, לא אחת, כי מאחר שאינם בקיאים בדיני המס – הסתמכו על מייצגם. כאשר עולה טענה כאמור, מוזמן המייצג לחדרי החקירות.

פרשייה מפורסמת בה נדונה טענת הסתמכות של נישומים על מייצגיהם, הייתה פרשת גרינוולד (מראה מקום). בעניין זה טענה רשות המיסים כנגד המייצגים, כי סייעו לבעלי המניות בהקמת מבנה אחזקות כוזב, אשר מטרתו העיקרית הייתה התחמקות ממס בהיקף של עשרות מיליוני שקלים.

כפי שקורה בהרבה מקרים, במהלך השימוע, טרם ההחלטה האם להגיש כתב אישום נגד המעורבים, טענו בעלי המניות טענת הסתמכות על מייצגיהם.

בסופו של יום הוחלט להגיש כתב אישום כנגד רואי החשבון בלבד.

המייצגים שנגדם כאמור  הוגש כתב האישום טענו  טענת הגנה מן הצדק בשל אכיפה בררנית.

בית המשפט בערכאה הראשונה, ביטל את סעיפי האישום המתייחסים לפועלם של המייצגים כמסייעים וזאת – נוכח העובדה שביצוע עבירות המס חל על הנישומים, אשר היו בעלי החברה, חתמו על הדוחות והיו הנהנים העיקריים מתכנון המס.

בערעור לבית המשפט המחוזי, התייחס בית המשפט לשאלת האפשרות להעמיד מייצגים לדין בלבד, מבלי להעמיד לדין את הנישומים וקבע, כי ככל שהתרשמה התביעה כי הנישומים הסתמכו בתום לב על מייצגיהם, הרי שאין מניעה להגיש כתב אישום כנגד המייצגים בלבד.

הנה כי כן, בשנים האחרונות הולכים ומתרבים ההליכים הפליליים הננקטים כנגד מייצגים בעבירות מס.

לאחר פתיחת חקירה, נקראים בדרך כלל המייצגים למתן עדות. במסגרת מתן עדות, גבולות זכות החיסיון מפני הפללה עצמית מצומצמות לשאלות שיש בהן כדי להפליל את המייצג. לאור האמור, פעמים רבות, במהלך מתן העדות הופך ההליך לחקירה באזהרה. במקרה של חקירה באזהרה, עומדת למייצג הנחקר, זכות החיסיון מפני הפללה עצמית – היא זכות השתיקה.

לא אחת משרדנו פוגש מייצגים אשר נחקרו ע”י יחידות החקירה של רשות המיסים ומפאת חוסר הנעימות, סבורים כי אינם זקוקים לשימוש בזכות החיסיון מפני הפללה עצמית. יתר על כן, חוסר הידע בדבר התנהלות בהליכים פליליים, אל מול תחושת הבטחון שיש למייצגים בהתנהלותם האזרחית השוטפת מול רשויות, מובילה לא אחת את המייצגים להליכים פליליים בבית המשפט.

הניסיון מוכיח, כי היוועצות עם עורך דין, לא רק חיונית עוד בטרם מתן עדות, היא אף יכולה להכריע את גורל התיק הפלילי כנגד המייצג.

סעיפי עבירות בהם מואשמים מייצגים

סעיף 216(8) לפקודת מס הכנסה המצוי בחלק הפלילי של הפקודה, שנחקק בתשס”ה במסגרת תיקון מס’ 147 לפקודה, טווה את עבירת אי הדיווח בניגוד לתקנות הדיווח בזו הלשון:

: “אדם אשר בלי סיבה מספקת עבר את העברות המנויות להלן, דינו – מאסר שנה או קנס כאמור בסעיף 61(א)(2) לחוק העונשין, או שני העונשים כאחד:

“(8)     לא דיווח בדו”ח על פעולה שהיא תכנון מס החייב בדיווח כאמור בסעיף 131(ז), בניגוד להוראות סעיף 131(א)(5ד) או (ב1), או (ז).”

אין מניעה עקרונית להעמיד לדין מייצג, שסייע בייעוץ ו/או בתכנון מס שבמסגרתו ביצע הנישום פעולה המנויה ברשימה נשוא התקנות, בגין סיוע לאי הדיווח על אותה פעולה על-פי סעיף 216(8) יחד עם סעיף 31 לחוק העונשין, וזאת חרף העובדה, שהמייצג אינו נמנה על ציבור החייבים בדיווח על-פי התקנות.

קיימת סכנת העמדה לדין של מייצג אף בגין העבירה החמורה של התחמקות או השתמטות ממס לפי סעיף  220 לפקודת מס הכנסה, שהינה עבירת פשע בשל אי הדיווח האמור. בכפוף לקושי הראייתי של הוכחת היסוד הנפשי של כוונה או מטרה לעזור, הרי ש “כוונה לעזור לאחר” מכניסה ישירות את ה”עוזר” ליסודות העבירה העצמאית ומשווה מעמדו למעמד המבצע העיקרי.

לחילופין, גם אם לא הוכחה כוונה לעזור להשתמטות/התחמקות ממס, עדיין קיימת סכנת הרשעה בגין עבירה של דיווח כוזב לפי סעיף 217 לפקודה, שהינה עבירה מסוג עוון.

חובת הדיווח על המייצג – האם יש מקום לטעון לחיסיון במסירת מסמכים?

נכון להיום, זכותו של רואה החשבון לחיסיון מכוח חובת הנאמנות שחב ללקוחו, אינה מעוגנת בדין. על רקע חלל זה, מוענקת לפקיד השומה סמכות גורפת למדי בכל הנוגע לחיפוש ולתפיסת מסמכים.

הביטוי “מסמכים הנוגעים לאותו עסק” מכוח סעיף 135(3) לפקודה פורש בהרחבה בפסיקה, הקובעת כי פקיד השומה רשאי לתפוס אף מסמכים פנימיים שבין המייצג והלקוח מכוח סעיף 135, המקנה לפקיד השומה סמכויות נרחבות וכמעט בלתי מוגבלות לתפוס מסמכים, לרבות כאלה הקשורים לתכנוני מס עתידיים, משמדובר במסמכים עסקיים מובהקים ולא במסמכים אישיים או פרטיים.

במישור הפלילי, מקום בו מגיעים נציגי פקיד השומה למשרדו של מייצג ומבקשים לתפוס מסמכים הנוגעים ללקוחו, יש לבחון תחילה, האם בידיהם צו חיפוש כדין, שחל באופן מפורש על כתובת משרדו של המייצג ומגדיר את מהות העניין לשמו נדרשים המסמכים. במידה שיש במסירת המסמכים כדי להפליל את המייצג, הרי שניתן לטעון לחיסיון מפני הפללה עצמית.

יחד עם זאת, למותר לציין, כי מייצג עלול למצוא עצמו מעורב בעבירה פלילית אם יסתיר מסמכים.